Decreto Sostegni ter: le principali novità fiscali nella legge di conversione

Con il DL 27.1.2022 n. 4 (c.d. decreto “Sostegni-ter”), pubblicato sulla G.U. 27.1.2022 n. 21 ed entrato in vigore il giorno stesso, sono state emanate ulteriori misure urgenti per imprese, operatori economici, lavoratori e famiglie a causa dell’emer­genza epidemiologica da Covid-19.

Il DL 27.1.2022 n. 4 è stato convertito nella L. 28.3.2022 n. 25, pubblicata sul S.O. n. 13 alla G.U. 28.3.2022 n. 73 ed entrata in vigore il 29.3.2022, pre­ve­­­dendo nume­rose novità rispetto al testo originario: di seguito vengono analizzate le principali.

L’art. 5-bis del DL 4/2022 convertito prevede la possibilità, per i soggetti che redigono il bilancio in base alle disposizioni del codice civile, di sospendere gli ammortamenti delle immobilizzazioni ma­teriali e immateriali anche nei bilanci 2021 e 2022, senza alcuna limitazione.

A fronte della sospensione, sono previsti l’obbligo di destinare a una riserva indisponibile utili di am­montare corrispondente alla quota di ammortamento non effettuata e specifici obblighi di informativa in Nota integrativa.

Sotto il profilo fiscale, la deducibilità della quota di ammortamento è ammessa (si tratta di una fa­coltà), sia ai fini IRES che ai fini IRAP, a prescindere dall’imputazione a conto economico.

La proroga segue a quelle previste (per i soli bilanci 2021):

• dalla L. 234/2021 (legge di bilancio 2022), la quale era limitata ai soggetti che, nell’esercizio 2020, non hanno effettuato il 100% dell’ammortamento;
• dal DL 228/2021 convertito (c.d. “Milleproroghe”).

Il DL 4/2022 convertito, analogamente al DL 228/2021, non pone alcuna limitazione in ordine al­l’am­bito di applicazione della proroga. Peraltro, l’estensione non risulta più collegata (almeno testualmente) agli effetti della pandemia.

Con l’art. 3 co. 3-bis del DL 4/2022 convertito, è stata prevista la possibilità di revocare anche civilisticamente gli effetti della rivalutazione dei beni d’impresa operata nel bilancio 2020 ai sensi dell’art. 110 del DL 104/2020, con il pagamento dell’imposta sostitutiva del 3% (art. 1 co. 624-bis della L. 234/2021).

Tale opzione si affianca alle tre già introdotte dalla L. 234/2021:

• deduzione dei maggiori valori dei marchi e dell’avviamento in misura non superiore ad un cinquantesimo per ciascun periodo d’imposta;
• mantenimento del periodo di ammortamento fiscale dei marchi e dell’avviamento in 18 anni, dietro il pagamento di una ulteriore imposta sostitutiva (a scaglioni dal 12% al 16%, al netto dell’imposta sostitutiva del 3% pagata per la rivalutazione);
• revoca, anche parziale, degli effetti fiscali della rivalutazione operata ai sensi dell’art. 110 del DL 104/2020, con conseguente diritto al rimborso o alla compensazione dell’imposta sostitutiva del 3% pagata.

La revoca civilistica della rivalutazione si rivolge ai soggetti che decidono di rinunciare anche agli effetti fiscali dell’operazione. In pratica, è possibile, alternativamente:

• rinunciare agli effetti fiscali della rivalutazione, mantenendo però nel bilancio i maggiori valori dei beni;
• rinunciare anche agli effetti civilistici della rivalutazione, eliminando dal bilancio sia i maggiori valori dei beni, sia la riserva costituita in contropartita nel passivo.

Ad oggi non risulta chiaro se la rinuncia agli effetti della rivalutazione riguardi solo i marchi e l’avviamento, ovvero anche gli altri beni (es. immobili, impianti, ecc.) rivalutati ai sensi del­l’art. 110 del DL 104/2020.

Per effetto dell’art. 10-quinquies del DL 4/2022 convertito, le rate da rottamazione dei ruoli (inclusa la rottamazione per dazi doganali e IVA all’importazione) e da saldo e stralcio degli omessi versamenti, possono essere pagate entro:

• il 30.4.2022, se scadute nel 2020;
• il 31.7.2022, se scadute nel 2021;
• il 30.11.2022, se scadute o in scadenza nel 2022.

Prima, erano state posticipate varie volte le rate scadute nel corso del 2020 e del 2021, che, in base all’ultima modifica, avrebbero dovuto essere pagate entro il 9.12.2021.

Le rate prorogate non possono essere oggetto di ulteriore dilazione, ma si applica la tolleranza dei cinque giorni per il tardivo versamento.

Per approfondimenti si segnala l’apposita sezione del sito internet dell’Agenzia delle Entrate Riscossione.

Nell’art. 28 co. 1-bis del DL 4/2022 convertito è stata trasposta la disciplina dell’art. 1 del DL 13/2022 (conseguentemente abrogato), in materia di cessione dei crediti d’imposta relativi alle opzioni per lo sconto sul corrispettivo o la cessione del credito di cui all’art. 121 del DL 34/2020, secondo la quale:

• il beneficiario della detrazione e il fornitore che ha applicato lo “sconto sul corrispettivo” possono cedere il credito d’imposta a qualsivoglia soggetto terzo, ivi compresi banche ed interme­diari finanziari (prima cessione);
• successivamente, possono essere disposte due ulteriori cessioni, ma soltanto a cessionari che rientrino nel perimetro dei c.d. “soggetti vigilati”.

I “soggetti vigilati” che possono essere cessionari delle “cessioni successive alla prima” sono:

• le banche e gli intermediari finanziari iscritti all’albo di cui all’art. 106 del TUB;
• le società appartenenti a un gruppo bancario iscritto all’albo di cui all’art. 64 del TUB;
• le imprese di assicurazione autorizzate ad operare in Italia ai sensi del D.lgs. 209/2005.

I crediti d’imposta relativi ad opzioni comunicate telematicamente all’Agenzia delle Entrate sino al 16.2.2022 (o al 6.3.2022 per il “bonus barriere architettoniche 75%”, di cui all’art. 119-ter del DL 34/2020), a prescindere dal numero di cessioni di cui sono già stati oggetto (nessuna o molteplici), possono essere ceduti ancora una volta, a favore di qualsiasi terzo cessionario, ivi comprese banche e intermediari finanziari.

Con la risposta del 17.3.2022, l’Agenzia delle Entrate ha fornito un’interpretazione della disposizione favorevole al contribuente, precisando, tra l’altro, che il credito può essere ceduto ancora una volta a chiunque e poi due volte a soggetti “qualificati” (ossia “vigilati”) qualora vi siano stati:

• prima cessione o sconto comunicati all’Agenzia delle Entrate entro il 16.2.2022;
• cessioni successive alla prima comunicate all’Agenzia delle Entrate entro il 16.2.2022.

Sono vietate le cessioni parziali dei crediti d’imposta, anche successive alla prima, relative a comunicazioni trasmesse all’Agenzia delle Entrate dall’1.5.2022.

I benefici fiscali delle detrazioni edilizie (superbonus, eliminazione delle barriere architettoniche, bonus per i quali è possibile esercitare l’opzione per lo sconto in fattura o la cessione del credito, bonus mobili, bonus facciate, etc.) potranno essere riconosciuti solo se nell’atto di affidamento dei lavori è indicato che i lavori edili sono eseguiti da datori che applicano i contratti collettivi del settore edile, nazionale e territoriali.

Il contratto collettivo applicato deve essere riportato nelle fatture emesse in relazione all’esecuzione dei lavori.

Tale disposizione si applica soltanto ai lavori edili che congiuntamente:

• siano compresi nell’Allegato X al DLgs. 81/2008;
• siano di importo superiore a 70.000,00 euro;
• vengano avviati successivamente al 27.5.2022.

Il professionista che rilascia il visto di conformità deve verificare anche che il contratto collettivo applicato sia indicato:

• nell’atto di affidamento dei lavori;
• nelle fatture emesse in relazione all’esecuzione dei lavori.

Viene disciplinata la responsabilità penale del tecnico abilitato alle asseverazioni rilasciate al termine dei lavori o per ogni stato di avanzamento dei lavori sulla base delle condizioni e nei limiti di cui all’art. 121 del DL 34/2020.

La nuova norma stabilisce che il tecnico possa essere punito con la reclusione da due a cinque anni e con la multa da 50.000,00 a 100.000,00 euro, se espone informazioni false od omette di riferire informazioni rilevanti sui requisiti tecnici del progetto di intervento o sulla effettiva realizzazione dello stesso ovvero attesta falsamente la congruità delle spese. Se il fatto è commesso al fine di conseguire un ingiusto profitto per sé o per altri, la pena è aumentata.

L’art. 10-quater co. 1 del DL 4/2022 convertito proroga dal 7.4.2022 al 29.4.2022 il termine entro cui deve essere trasmessa la comunicazione delle opzioni per il c.d. sconto in fattura o la cessione del credito, relative alle detrazioni edilizie, in riferimento:

• alle spese sostenute nel 2021;
• alle rate residue non fruite delle detrazioni riferite alle spese sostenute nel 2020.

L’art. 5 del DL 4/2022 convertito prevede l’applicabilità del credito d’imposta sui canoni di locazione di immobili ad uso non abitativo, di cui all’art. 28 del DL 34/2020, con riferimento a ciascuno dei mesi di gennaio, febbraio e marzo 2022:

• non solo alle imprese del settore turistico (già previste dalla norma ante conversione);
• ma anche a favore delle imprese dei settori di cui al codice ATECO 93.11.20 - Gestione di piscine.

In particolare, con riferimento ai primi tre mesi del 2022, il credito d’imposta spetta:

• alle imprese del settore turistico, indipendentemente dall’ammontare dei ricavi registrati negli anni precedenti;
• alle imprese dei settori di cui al codice ATECO 93.11.20 - Gestione di piscine, a condizione che abbiano ricavi inferiori a 5 milioni di euro nel periodo d’imposta 2019 (soggetti “solari”).

Sia per le imprese turistiche che per i gestori di piscine, il credito spetta a condizione che abbiano subito una diminuzione del fatturato o dei corrispettivi nel mese di riferimento dell’anno 2022 di almeno il 50% rispetto allo stesso mese dell’anno 2019.

L’efficacia della misura è espressamente condizionata all’autorizzazione della Commissione europea.

Il credito d’imposta in esame trova applicazione nel rispetto dei limiti e delle condizioni previste dal quadro temporaneo per le misure di aiuto di Stato a sostegno dell’economia nell’attuale emer­gen­za del COVID-19. L’art. 5 del DL 4/2022 convertito precisa che, a tal fine, gli "operatori economici presentano apposita auto­di­chiarazione all’Agenzia delle Entrate attestante il possesso dei requisiti e il rispetto delle condizioni e dei limiti previsti dalle Sezioni 3.1 «Aiuti di importo limitato» e 3.12 «Aiuti sotto forma di sostegno a costi fissi non coperti» della predetta Comunicazione”.